L’impresa sociale ai sensi del D.LGS. 112/2017 – Aspetti fiscali

  • Studio Bertolli
  • 26 febbraio 2019

Approfondimento a cura di M.Cristina Chioda

In sintonia con quanto previsto dalla legge delega per la riforma del Terzo Settore, il D.Lgs 112/2017 (con particolare riferimento alle disposizioni di cui all’articolo 18) ha introdotto importanti misure di sostegno ed agevolazioni fiscali.

  1. Imposte dirette – imposta sul reddito

In sintonia con quanto previsto dalla legge delega per la riforma del Terzo Settore, il D.Lgs 112/2017 (con particolare riferimento alle disposizioni di cui all’articolo 18) ha introdotto importanti misure di sostegno ed agevolazioni fiscali volte alla promozione e allo sviluppo dell’impresa sociale, che tuttavia rimangono subordinate all’autorizzazione della Commissione Europea prevista dall’articolo 108, paragrafo 3, del Trattato sul funzionamento dell’UE, rilasciabile dietro richiesta presentata dal Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali.

In merito alla determinazione dei redditi dell’impresa sociale, occorre innanzitutto rilevare che la possibilità di acquisizione della relativa qualifica da parte di qualsiasi soggetto privato, indipendentemente dalla forma giuridica di costituzione (inclusa quella societaria), riconosciuta ai sensi dell’art. 1 del D.Lgs 112/2017, comporta l’adozione ai fini reddituali delle norme tributarie ordinariamente applicabili alle varie tipologie di enti (società, associazioni, fondazioni etc.), pur nei limiti specifici correlati alla condizione stessa di “impresa sociale”.

Tale tipologia di impresa è infatti per sua natura obbligata a destinare eventuali utili o avanzi di gestione allo svolgimento dell’attività statutaria o in alternativa all’incremento del patrimonio, con possibilità di distribuzione ai soci consentita esclusivamente alle condizioni e nei limiti previsti dall’articolo 3, comma 3 del D.Lgs 112/2017 (pertanto, nella misura corrispondente all’interesse massimo dei buoni postali fruttiferi, aumentato di due punti e mezzo, rispetto al capitale effettivamente versato).

Si tratta di vincoli specifici che vengono tuttavia temperati e compensati da alcune rilevanti agevolazioni previste nel regime fiscale dell’impresa sociale, così come delineato all’art. 18 del D.Lgs 112/2017. Di particolare rilevanza è, a questo proposito, la detassazione integrale, a titolo di sospensione d’imposta, degli utili e degli avanzi di gestione che in sede di approvazione del bilancio di esercizio vengano destinati a riserve indivisibili, all’utilizzo finalizzato allo svolgimento dell’attività statutaria o ad incremento del patrimonio. Una misura di detassazione è inoltre prevista per gli aumenti gratuiti del capitale sociale sottoscritto e versato dai soci, nei limiti delle variazioni dell’indice annuo ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati, in applicazione di una disposizione analoga a quella stabilita all’art. 7 comma 3 della L. 59/92, in materia di diritto tributario cooperativo.

Ferma restando l’imponibilità di utili e avanzi di gestione distribuiti sotto qualsiasi forma, sia diretta che indiretta, a soci, amministratori, dipendenti e collaboratori, risultano invece esenti da imposizione gli importi destinati al versamento del contributo per l’attività ispettiva.

Un aspetto fondamentale da sottolineare è che la detassazione di utili e avanzi di gestione dell’impresa sociale è garantita per tutti i proventi complessivamente conseguiti, sia derivanti da quelle “attività di interesse generale” che connotano la specifica identità dell’impresa sociale, sia frutto di attività diverse.

Il requisito essenziale per beneficiare della detassazione integrale dei proventi è che i ricavi derivanti da attività svolte nei settori di “interesse generale” così come individuati all’art. 2 del D.Lgs 112/2017 costituiscano almeno il 70% dei ricavi complessivi; di converso, i ricavi da attività diverse da quelle di “interesse generale” devono essere contenuti entro il limite massimo del 30% dei ricavi complessivi, pena il decadimento del beneficio della detassazione.

Il quadro delle agevolazioni fiscali introdotte dal legislatore a favore delle imprese sociali appare in buona sostanza mutuato dalle norme del diritto tributario cooperativo, pur non prevedendone le stesse limitazioni.

L’effetto pratico è quello di una apparentemente paradossale esclusione proprio delle sole cooperative sociali dall’accesso ad un più ampio regime agevolativo, in virtù del rispetto di un principio di gerarchia delle fonti normative che assegna prevalenza all’applicazione delle disposizioni di legge che sono state introdotte nell’ordinamento in modo specifico per il comparto cooperativo, tra le quali è opportuno ricordare l’art. 12 della L. 904/77 e l’art. 7 comma 3 della L. 59/92. Ne emerge con evidenza l’esigenza di un maggior coordinamento tra le fonti, a cui il legislatore potrebbe provvedere in sede di definizione dei decreti attuativi.

Risulta poi ampia la gamma delle discipline di legge con rilevanza fiscale dalla cui applicazione le imprese sociali sono esonerate: società di comodo (articolo 30 della Legge 23 dicembre 1994, n. 724), società in perdita sistemica (articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies del Decreto Legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla Legge n. 148 del 2011), studi di settore (articolo 62-bis del Decreto Legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla Legge n. 427 del 1993), parametri (articolo 3, commi da 181 a 189, della Legge 28 dicembre 1995, n. 549), nuovi indicatori sintetici di affidabilità-Isa (articolo 7-bis del Decreto Legge 22 ottobre 2016, n. 193, convertito, con modificazioni, dalla Legge l dicembre 2016, n. 225).

Tra gli elementi maggiormente significativi del regime di favore previsto dall’articolo 18 del D.Lgs 112/2017 bisogna inoltre considerare l’incentivo fiscale riconosciuto ai soggetti che investono nelle imprese sociali, con particolare riferimento alla partecipazione alle raccolte di capitale di rischio effettuate tramite portali telematici regolati, secondo i criteri indicati nel D.Lgs n. 58 del 1998.

Per quanto riguarda le persone fisiche, è quindi prevista una detrazione IRPEF lorda per un importo pari al 30 per cento della somma investita nel capitale sociale di una o più imprese sociali, che abbiano acquisito la qualifica da non più di cinque anni. L’importo massimo per il quale è consentito fruire l’agevolazione è pari ad euro 1.000.000,00 per ogni periodo di imposta e la detrazione può essere esercitata entro il terzo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento.

Contro il rischio di investimenti fittizi, motivati esclusivamente dall’opportunità di fruire di consistenti detrazioni, il legislatore è intervenuto con apposite disposizioni atte a garantire la stabilità degli interventi finanziari nei capitali delle imprese sociali, imponendone il mantenimento integrale per almeno cinque anni, a pena di decadenza dal beneficio complessivamente fruito.

Un’agevolazione fiscale di carattere analogo è prevista anche per gli investimenti effettuati da soggetti IRES. In questo caso, a parità di tutte le altre condizioni, si tratta di una deduzione dalla base imponibile pari al 30 per cento, fruibile in relazione ad investimenti fino ad euro 1.800.000,00 per ogni periodo di imposta.

 

  1. Imposta su reddito delle attività produttive – IRAP

L’art. 82, comma 8 del DLgs n. 117/2017 prevede la concessione di esenzioni o agevolazioni ai fini I.r.a.p. (Imposta Regionale sulle Attività Produttive).

In particolare, viene riconosciuto alle Regioni e alle Provincie autonome di Trento e Bolzano la possibilità di disporre una riduzione o l’esenzione a favore anche delle imprese sociali, purché siano diverse da quelle costituite in forma societaria.

In tal modo, si configura pertanto un più ampio ambito applicativo rispetto alle disposizioni vigenti nello scenario ante riforma, che applicavano l’agevolazione prevalentemente alle Onlus (benché non in modo esclusivo); tuttavia, anche le nuove previsioni in materia rimangono subordinate al rispetto della normativa comunitaria e al recepimento degli orientamenti in tal senso definiti dalla Corte di Giustizia dell’Unione europea, dovendosi assoggettare al vaglio di una valutazione di conformità.

 

  1. Imposta sul valore aggiunto (I.V.A)

In riferimento all’Imposta sul Valore Aggiunto, per le imprese sociali non sono previste deroghe, limitazioni e/o eccezioni rispetto alla disciplina ordinaria, trovando pertanto applicazione le norme previste nel D.P.R 633/1972.

  1. Altre Imposte indirette

L’art. 82, comma 4 del D.Lgs n. 117/2017 prevede la concessione di esenzioni a favore di tutte le imprese sociali, comprese quelle costituite in forma societaria. In particolare, tale comma 4 stabilisce che le imposte di registro, ipotecaria e catastale si applicano in misura fissa per gli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili e per gli atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento anche delle imprese sociali, a condizione che i beni siano direttamente utilizzati, entro cinque anni dal trasferimento, in attuazione degli scopi statutari e che sia resa, contestualmente alla stipula dell’atto, una apposita dichiarazione in tal senso.

In caso contrario, l’Erario procederà d’ufficio al recupero dell’imposta calcolata in misura ordinaria, oltre a interessi, con contestuale irrogazione delle sanzioni nella misura del 30%.

A favore delle imprese sociali non costituite in forma societaria è prevista l’esenzione o riduzione per le seguenti imposte:

  • esenzione dall’imposta sulle successioni e donazioni, ipotecarie e catastali per tutti i trasferimenti a titolo gratuito di beni utilizzati per lo svolgimento dell’attività statutaria (art. 82, comma 2 D.Lgs 117/2017);
  • esenzione dall’imposta di bollo, imposta sugli intrattenimenti e tasse sulle concessioni governative (art. 82, comma 5, 9 e 10 D.Lgs 117/2017);
  • misura fissa per le imposte di registro, ipotecaria e catastale agli atti costitutivi, alle modifiche statutarie e alle operazioni straordinarie.
  • esenzione dall’IMU e dalla TASI per gli immobili posseduti e utilizzati dagli enti del Terzo Settore che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive ed altre (comma 6 dell’art. 82, del D.Lgs n. 117/2017).